О перспективах практики корректировки налоговой базы (сумм налогов) по основаниям, предусмотренным п. 4 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь.
Несмотря на отмену Указа № 488 о «лжепредпринимательстве», у субъектов хозяйствования остается много вопросов, связанных с возможностью контрольных органов корректировать налоговую базу в соответствии с п. 4 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК).
Напомню, что 18 апреля 2019 года Президент Республики Беларусь подписал Указ № 151 «Об изменении указов Президента Республики Беларусь» (далее – Указ № 151). Указ № 151 вступил в силу с 24 апреля 2019 года. Данный документ признает утратившим силу Указ Президент Республики Беларусь от 23.10.2012 года № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств» (далее – Указ № 488), так называемый Указ о «лжепредпринимательстве», который предусматривал ведение реестра субъектов с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере, а также доплату сумм налогов организациями, совершавшими сделки с такими субъектами.
Действие Указа № 488 прекращается с 1 января 2019 года. Однако обращаю внимание, что в НК включен п. 4 ст. 33, которым определен порядок корректировки налоговой базы (сумм налогов) по результатам проверки при установлении искажения сведений о фактах совершения хозяйственных операций, либо когда основной целью совершения хозяйственной операции является неуплата налогов, или когда хозяйственная операция в реальности не совершалась.
3 мая 2019 года на сайте Верховного Суда Республики Беларусь (//court.gov.by/ru/justice/press_office/5d49fddd656242cb.html) в целях единообразного применения п. 4 ст. 33 НК были опубликованы разъяснения Верховного Суда Республики Беларусь «Об отдельных вопросах применения пункта 4 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь» (далее – Разъяснения).
Разъяснения содержат примеры действий плательщика, которые могут привести к корректировке налоговой базы (суммы налогов).
Согласно п. 5 ст. 33 НК, при наличии оснований, указанных в п. 4 ст. 33 НК, налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) определяются исходя из фактических сведений об объектах налогообложения, и (или) фактических обстоятельств совершения хозяйственных операций, и (или) имеющихся данных об их совершении при возможности их установления, в том числе на основании документов (информации, материалов), предоставленных плательщиком, государственными органами, иными организациями и физическими лицами.
Наличие оснований, указанных в п. 4 ст. 33 НК, устанавливается с учетом доказательств, собранных органом, проводившим проверку, и (или) представленных правоохранительными органами.
При этом, практика применения судами п. 4 ст. 33 НК на сегодняшний день незначительна.
Относительно периода, который может быть проверен, и по которому может быть доначислен налог по ч. 4 ст. 33 НК, необходимо отметить следующее.
В соответствии с п. 16 Указа Президента Республики Беларусь от 16.10.2009 года № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» проверка проверяемого субъекта проводится за период, не превышающий трех календарных лет (проверка соблюдения налогового законодательства – за период, не превышающий пяти календарных лет, если иное не установлено законодательными актами), предшествующих году, в котором в установленном порядке принято решение о назначении проверки, а также за истекший период текущего календарного года.
В соответствии с п. 15 Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 года № 159-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь», пункты 4 и 5 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь в редакции, вступающей в силу с 1 января 2019 года, распространяют свое действие на проводимые на момент вступления в силу настоящего Закона камеральные проверки и проверки, назначенные после 1 января 2019 года, за исключением дополнительных проверок по отношению к проверкам, назначенным до указанной даты.
Таким образом, при проведении проверки после 1 января 2019, контролирующий орган вправе произвести корректировку налоговой базы (сумм налогов) по основаниям, предусмотренным п. 4 ст. 33, в том числе за 5 календарных лет, предшествовавших году проведения проверки. То есть при проведении проверки в 2019 году, проверяемый период может исчисляться с 01.01.2014 года.
Следует также отметить, что 16 июля 2019 года была опубликована и вступила в силу Инструкция о порядке составления и направления заключений об установлении оснований, влекущих корректировку налоговой базы и (или) суммы налога (сбора), а также оформления и направления информации, утвержденная Постановлением КГК Республики Беларусь от 09.07.2019 года № 3 (далее – Инструкция).
Можно выделить следующие основные положения Инструкции.
В случае установления по результатам проверки и (или) в ходе расследования уголовного дела одного или нескольких оснований, указанных в п. 4 ст. 33 НК, при подтверждении фактов совершения субъектом предпринимательской деятельности правонарушения в экономической сфере и использования этого субъекта в совершении такого правонарушения, Департамент финансовых расследований КГК составляет заключение по установленной форме (ч. 1 п. 3 Инструкции).
В Инструкции также поясняется, что кроме оснований и фактов, указанных выше, для составления заключения также должны иметься доказательства, свидетельствующие о наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:
— на счета субъекта предпринимательской деятельности в банках, небанковских кредитно-финансовых организациях поступала выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и при этом при наличии соответствующих объектов налогообложения в налоговые органы представлены налоговые декларации (расчеты) по налогам и сборам, уплачиваемым из выручки (валовой выручки), данные которых свидетельствуют об отсутствии этих объектов налогообложения, либо такие налоговые декларации (расчеты) не представлены в течение двух отчетных периодов подряд;
— сумма денежных средств, поступившая на счета субъекта предпринимательской деятельности в банках, небанковских кредитно-финансовых организациях за месяц, превысила 5000 базовых величин (на момент поступления денежных средств) и при этом представитель субъекта предпринимательской деятельности не располагает сведениями о фактических обстоятельствах осуществления предпринимательской деятельности, в результате которой поступили указанные средства;
— фактически от имени субъекта предпринимательской деятельности действует не уполномоченное в установленном порядке лицо или печати, бланки документов с определённой степенью защиты и платежные инструменты субъекта предпринимательской деятельности переданы лицу, не уполномоченному на их хранение и (или) использование, либо лицу, передача которому этих печатей, бланков и платежных инструментов не допускается в соответствии с законодательством (ч. 2 п. 3 Инструкции).
Согласно п. 7 Инструкции, информация о составленных заключениях размещается на официальном сайте КГК в глобальной компьютерной сети Интернет не позднее 5-и рабочих дней с момента их составления и включает следующие сведения:
— наименование (фамилию, собственное имя, отчество (если таковое имеется) субъекта предпринимательской деятельности;
— учетный номер плательщика;
— предусмотренное п. 4 ст. 33 Налогового кодекса основание, об установлении которого составлено заключение;
— подтвержденный документами (информацией, материалами) период, в течение которого установленное заключением основание влечет корректировку налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора).
При этом, в соответствии с абз. 3 п. 2 Инструкции, под субъектом предпринимательской деятельности понимается организация или индивидуальный предприниматель, в отношении которых составляется заключение.
В то время как, согласно абз. 4 п. 2 Инструкции, под субъектом хозяйствования понимается юридическое лицо или индивидуальный предприниматель.
На основании составленного заключения Департаментом финансовых расследований КГК определяются субъекты хозяйствования, совершившие хозяйственные операции с субъектом предпринимательской деятельности в указанный в заключении период, в течение которого установленное заключением основание влечет корректировку налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) (ч. 1 п. 8 Инструкции).
При выявлении фактов совершения хозяйственных операций субъектами хозяйствования в указанный в заключении период с субъектом предпринимательской деятельности Департаментом финансовых расследований КГК этим субъектам хозяйствования направляется информация (п. 9 Инструкции).
Так, согласно абз. 5 ч. 1 п. 10 Инструкции таким субъектам хозяйствования предлагается самостоятельно осуществить корректировку налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора), представив в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) с внесенными изменениями и (или) дополнениями, а также уплату невнесенных налогов (сборов). Если такая корректировка не производилась субъектом хозяйствования самостоятельно, то уполномоченный государственный орган вправе произвести такую корректировку налоговой базы (суммы налога).
Таким образом, на основании заключения Департамента финансовых расследований КГК налоговый орган вправе произвести корректировку налоговой базы (суммы налога) субъектов предпринимательской деятельности, а также субъектов хозяйствования, совершавших хозяйственные операции с субъектами предпринимательской деятельности, в отношении которых Департаментом финансовых расследований КГК составлено заключение, в указанный в заключении период.
Панин О.И., адвокат, осуществляющий
адвокатскую деятельность индивидуально
